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　　【摘要】没有人能在谨慎与不谨慎之间划出一条精确的线，我们总是在强调谨慎，却很少去想谨慎是否该有个度。过度地追求谨慎可能会导致会计信息的失真。不同类型的企业会有不同类型的客户，这样他们也就会有不同的经营方式，所以在账务处理上也就应当有所不同。

　　【关键词】财务费用；贴现；谨慎

　　随着我国社会主义市场经济的不断发展和完善，商业汇票在经济领域已得到广泛使用，应收票据的贴现也成为了会计人员经常遇到的业务。票据的贴现为企业盘活了资金，提高了资金利用率，使企业能更好地抓住商机。对于附有追索权的商业承兑汇票的贴现，我们通常认为是一种抵押借款行为，现行核算方法是在贴现时将票据的到期值计入“短期借款”，将贴现息计入“财务费用”，倒挤“银行存款”，之后再根据到期时票据债务人是否兑付票款分别进行处理：企业收到兑付票款时借记“短期借款”，贷记“应收票据”和“财务费用”;在票据到期日，出票企业仍不能兑付票款,由贴现一方承担还款责任时，借记“短期借款”，贷记“银行存款”，同时将“应收票据”转为“应收账款”。这一做法之所以被普遍的采用是因为它充分的体现了谨慎性原则。但是将全部的票据到期值计入负债，同时计入大量财务费用，笔者认为这样的做法过于谨慎，容易导致信息失真，给企业带来不利的影响。本文将介绍另一种处理方法，这种方法从另外一个角度看待贴现过程，在不同时期确认财务费用的收入和支出，力求更加合理地处理贴现业务。

　　一、对附有追索权的应收票据贴现的两种会计处理方法介绍

　　让我们通过下面一个业务来比较一下两种方法：A企业2006年8月1日售给B企业一批产品，货款总计800,000元，适用的增值税率为17%，收到B企业承兑的面值为936,000元、期限为6个月、利率为6%的商业承兑汇票一张，10月1日，A企业因急需资金，持票据到银行贴现，贴现率为12%。

　　由上述业务可知：

　　票据到期值为：964，080（含利息：28，080）

　　贴现息为：38，563.2

　　贴现额为：925，516.8

　　现行的会计处理方法认为，对于附有追索权的商业承兑汇票，在付款人付款以前，贴现申请人仍承担着付款的连带责任，与该票据相关的风险和报酬仍由贴现企业承担，所以贴现行为实质上是以票据为抵押的一种融资行为。银行在取得抵押的票据后，按照票据的到期值扣除贴现利息后的金额，向申请企业贷款。所以A企业贴现时的会计分录如下：

　　借：银行存款925，516.8

　　财务费用38，563.2

　　贷：短期借款964，080

　　票据到期日B企业兑付票款，A企业的会计分录为：

　　借：短期借款964，080

　　贷：应收票据936，000

　　财务费用28，080

　　票据到期日B企业无力兑付，由A企承担还款责任，A企业的会计分录为：

　　借：短期借款964，080

　　贷：银行存款964，080

　　借：应收账款936，000

　　贷：应收票据936，000

　　如果换一种思路，我们认为A企业首先从银行得到的964，080元，这里包含了28，080元的票据到期时应收的利息，而后又付给了银行38，563.2元作为贴现息的支出，这样把贴现过程分为两步看便有了下面两笔分录：

　　借：银行存款964，080

　　贷：短期借款936，000

　　财务费用28，080

　　借：财务费用38，563.2

　　贷：银行存款38，563.2

　　我们可以把上面两个分录合写成一个，作为贴现业务发生时的分录：

　　借：银行存款925，516.8

　　财务费用10，483.2（贴现息－利息）

　　贷：短期借款936，000

　　在这一分录中，贴现息－利息>0直接记入财务费用借方,说明票据到期时，企业收到的利息收入不足以支付银行向其收取的贴现息。笔者认为此时会计人员就要思考一下从银行贴现的流动资金能否带来比坐收票面利息更大的收益，毕竟贴现就是为了使企业的资金得到更有效的利用。这样做也可以为以后有关贴现决策提供更多的参考。

　　票据到期日B企业兑付票款，A企业的会计分录为：

　　借：短期存款936，000

　　贷：应收票据936，000

　　票据到期日B企业无力兑付，A企业的会计分录为：

　　借：财务费用28，080

　　短期借款936，000

　　贷：银行存款964，080

　　借：应收账款936，000

　　贷：应收票据936，000

　　二、两种会计处理方法的评价（下转第32页）

　　我个人认为第二种方法较之第一种更加直观，更便于理解，例如在B企业还款时，按照现行办法会在财务费用贷方“挤”出一个28,080。有人会想：B企业只是还款给银行，A企业的财务费用怎么会有收入呢？而在第二种方法中我们就可以清楚地看到这笔钱是票据到期时的利息与贴现息相抵后的余额，以及这个余额在财务费用的借方还是在贷方，直观地反映出为贴现所付出的代价，这样做更利于会计人员分析在该笔业务中企业的得失。在工作中我们的确需要把一些数字“挤”出来，但“挤”出来的数字不但难于解释，更不容易反映问题。至少，尽量使数字的来龙去脉表示清楚是一定不会有坏处的。这样也符合了原则中的明晰性。

　　两种方法更主要的不同点在于，现行方法把贴现来的资金全部表现为负债，而第二种方法认为A企业取得了其中包含在贴现额中的28,080元票据到期时应收的利息，冲减了一部分的财务费用。有人看到这里或许会认为第二种方法在贴现时就认为得到了利息，低估了财务费用，有违谨慎性原则，而我认为，没有人能在谨慎与不谨慎之间划出一条精确的线，我们总是在强调谨慎，却很少去想谨慎是否该有个度。设想一下，如果A企业是这样一个情况：它的客户都是些信誉极佳的公司，在10月1日A企业到银行贴现，如果用现行方法，要记一大笔的财务费用，结果年末的资产负债表上的数字影响了投资者对企业的信心，一连串的不利影响也就可想而知了。而实际上，投资人的担忧是毫无必要的，因为既然A企业的客户都有着良好的信誉，那么他们在第二年可以收回票面价值和利息，所以我们可以认为与贴现所产生的应收债权相关的部分风险和报酬已发生实质性转移。因此，笔者更倾向于第二种处理方法。

　　我们有时不得不承认，过度地追求谨慎可能会导致会计信息的失真。不同类型的企业会有不同类型的客户，这样他们也就会有不同的经营方式，所以在账务处理上也就应当有所不同。跟据实际情况采用合理的方法才是最优的选择。

　　参考文献

　　[1]焦东瑞.应收票据贴现的会计处理[J].中国乡镇企业会计，2005，(8)．

　　[2]林斌.小议应收票据贴现会计处理[J].财会月刊，2006，（28）.

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